Dentro de la problemática más reciente que existe en materia de retribución del personal de alta dirección de las pequeñas y medianas compañías de nuestro país, podemos destacar el eterno debate sobre la deducibilidad del cargo de administrador en el Impuesto Sobre Sociedades (en adelante IS).
En esta materia, tenemos que tener en cuenta el cambio de tendencia jurisprudencial, acaecido desde que las sentencias de la sala laboral del Tribunal Supremo establecieron la famosa teoría del doble vínculo. Según esta teoría, para el desempeño de las llamadas funciones directivas por socios que han suscrito un contrato laboral y que a la vez ejercen el cargo de administrador, debe entenderse que su vínculo con la sociedad es exclusivamente de naturaleza mercantil y no laboral, por cuanto dichas funciones laborales son subsumidas en las propias del cargo de administrador. De este modo, se considera que si el cargo de administrador no figura retribuido en los estatutos sociales de la sociedad, no existe deducibilidad en el IS; no solo de sus retribuciones por el cargo del administrador, sino también por ejercer funciones directivas por medio de un contrato laboral. Así se reconocía en las sentencias del Tribunal Supremo de fecha 13 de noviembre del 2008, comúnmente conocidas como “caso Mahou”.
Esta teoría generó una gran polémica y obligó al legislador a modificar el artículo 15.e de la Ley del Impuesto Sobre Sociedades (en adelante LIS), en su reforma del año 2014 (Ley 27/2014), estableciendo que no se entenderán como donativos y liberalidades, las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad. De este modo, se da cabida a la deducción fiscal por retribuciones del socio por funciones distintas a las del cargo de administrador, en el caso de que éste fuera gratuito.
No obstante, esta medida no supone que se dé por superada la llamada teoría del doble vínculo; en este sentido, si se retribuye al socio/administrador en su doble vertiente, por ejercer funciones de director-gerente y funciones como administrador, es recomendable que por el conjunto de retribuciones que se le abonen, se le retenga de forma generalizada un 30% en concepto de IRPF; es decir, como si la totalidad de las retribuciones satisfechas fueran por ejercer como administrador (prevalece el vínculo mercantil sobre el laboral). Hasta el momento, las consultas de la Dirección General de Tributos no se han pronunciado en relación con el porcentaje de retención que se le debe aplicar al socio-administrador por el desempeño de esta doble tarea.
Así, en una reciente resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central para la unificación de doctrina, de fecha 5 de julio del 2016, se viene a confirmar que continúa vigente esta teoría, al indicarse que: “Cuando resulte acreditado que las únicas funciones que realiza un administrador, además de las propias de la relación mercantil, son las tareas propias de un director gerente, debe prevalecer la calificación mercantil, no teniendo la consideración de gasto deducible la retribución que perciba por dicha función de dirección o gerencia, de no estar prevista en los Estatutos Sociales la remuneración del cargo de administrador. Criterio aplicable a los periodos impositivos del Impuesto sobre Sociedades a los que no resultare de aplicación, ratio temporis, la hoy vigente Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades”.
Como vemos, a pesar del cambio que se hizo de la redacción del artículo 15 de la LIS, existen numerosas cuestiones fiscales que todavía no se han resuelto, como la retención que se le debe aplicar al socio/administrador. Y no debemos olvidar que el artículo 15.F de la LIS establece: “Que no serán deducibles los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico”.
En consecuencia, es recomendable que con el propósito de obtener la máxima seguridad jurídica y evitar sanciones tributarias, las sociedades mercantiles revisen la situación en la empresa y la redacción de sus estatutos sociales, observando el cumplimiento estricto de los requisitos legales exigidos para cada tipo de retribución que establece la normativa mercantil. Finalmente a este respecto, dentro de las resoluciones mercantiles de la Dirección General del Registro y Notariado, podemos destacar la de fecha 10 de mayo de 2016, que establece: “La retribución debida por la prestación de esta función ejecutiva no es propio que conste en los estatutos, sino en el contrato de administración que ha de suscribir el pleno del consejo con el consejero. Por el contrario, en las formas de administración simple (administrador único, dos administradores mancomunados o administradores solidarios, como es el caso en el presente recurso), las funciones inherentes al cargo incluyen todas las funciones anteriores y, especialmente, las funciones ejecutivas. Por ello, en estos casos, el carácter retribuido del cargo de administrador y el sistema de retribución deben constar en estatutos (artículo 217.2)”.
David García Vázquez
Responsable Fiscal de Ayming
